Tasinmaz ticareti yapmayan sirketin tasinmaz satisi
DÜNYA GAZETESI 25.10.2016
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5.
maddesinin 1-e bendi ile “kurumlarin, en az iki tam yil süreyle aktiflerinde
yer alan tasinmazlar ve istirak hisseleri ile ayni süreyle sahip olduklari
kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarinin satisindan dogan
kazançlarin %75'lik kismi” vergiden istisna edilmistir. Satisin yapildigi
dönemde uygulanan bu istisna uyarinca, satis kazancinin istisnadan yararlanan
kisminin satisin yapildigi yili izleyen besinci yilin sonuna kadar pasifte özel
bir fon hesabinda tutulmasi gerekmektedir. Kanunda ayrica satis bedelinin,
satisin yapildigi yili izleyen ikinci takvim yilinin sonuna kadar tahsil
edilmesinin sart oldugu, bu süre içinde tahsil edilmeyen satis bedeline isabet
eden istisna nedeniyle zamaninda tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ise ziyaa
ugramis sayilacagi hükme baglanmistir.
Kanuna göre, fona alinmak suretiyle
istisna edilen kazançtan bes yil içinde sermayeye ilave disinda herhangi bir
sekilde baska bir hesaba nakledilen veya isletmeden çekilen ya da dar mükellef
kurumlarca ana merkeze aktarilan kisim için uygulanan istisna dolayisiyla
zamaninda tahakkuk ettirilmeyen vergiler de ziyaa ugramis sayilir.
Öte yandan kanunda, “menkul kiymet
veya tasinmaz ticareti ve kiralanmasiyla ugrasan kurumlarin bu amaçla ellerinde
bulundurduklari degerlerin satisindan elde ettikleri kazançlar istisna kapsami
disinda” tutulmustur.
Kanunda yer alan ve istisnaya sinir
çizen “menkul kiymet veya tasinmaz ticareti ve kiralanmasiyla ugrasmama”
kosulu, uygulamada pek çok ihtilafa konu olmaktadir.
Madde gerekçesinde bu konuda,
istisnanin amacinin; kurumlarin bagli degerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha
etkin bir sekilde kullanilmasina olanak saglanmasi ve kurumlarin mali
bünyelerinin güçlendirilmesi oldugu; istisna uygulamasinin esas itibariyla
bütün kurumlar açisindan geçerli olmakla birlikte, esas faaliyeti menkul kiymet
veya tasinmaz ticareti olan kurumlarin bu amaçla, diger bir ifadeyle ticari
faaliyet çerçevesinde iktisap ettikleri ve ellerinde tuttuklari kiymetlerin
satisindan elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmalarinin mümkün
olmadigi; satisa konu edilen kiymetlerin iki tam yil kurum aktifinde kayitli
olmasinin da durumu degistirmeyecegi; ayni durumun, satmak üzere tasinmaz
insaati ile ugrasan mükellefler açisindan da geçerli oldugu; ancak, tasinmaz
ticareti ile ugrasan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis
ettikleri tasinmazlarin satisindan elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilecegi;
tasinmaz ticaretine konu edilen ve kiralama veya baska surette degerlendirilen
tasinmazlarin satis kazancinin ise istisnaya konu edilemeyecegi belirtilmistir.
Görüldügü gibi kanunda yer alan
istisnaya yasa maddesi ile sinir çizilmis, gerekçe ile de sinir bu sinira sinir
çizilmistir.
Bu konuda pek çok ihtimal söz konusu
olabilmektedir. Bazi sirketlerin ana sözlesmelerinde faaliyet alanlarini
belirleyen “maksat ve mevzu” baslikli maddelerinde faaliyet alani olarak “”
yazilidir. Bu sirketlerin bazilari fiilen bu alanda faaliyet gösterirken
bazilari ana sözlesmelerinde yazili baska konularda faaliyet göstermekte menkul
kiymet veya tasinmaz ticareti ve kiralanmasiyla ugrasmamaktadir.
Öte yandan bazi sirketlerin ana
sözlesmelerinde faaliyet alanlari içerisinde menkul kiymet veya tasinmaz
ticareti ve kiralanmasiyla ugrasmaya yer verilmemekle birlikte, ana
sözlesmelerinde maksatlarina erisebilmek için bu amaçla yapabilecekleri isler
arasinda menkul kiymet, istirak hissesi yahut gayrimenkul almak veya satmak
yahut kiralamaktan söz edilmektedir.
Bu ikinci halde bence, sirketin
faaliyet alani menkul kiymet veya tasinmaz ticareti ve kiralanmasiyla ugrasmak
olmadigindan, bu isleri sadece maksadini gerçeklestirmek amaciyla araç olarak
yaptiklarindan, gayrimenkul veya menkul kiymet satisi yaptiklarinda istisnadan
yararlanabilirler. Meger ki, ana sözlesmelerine aykiri olarak, yani fiili durum
itibariyle bu isleri olagan ticari faaliyetleri halinde dönüstürmüs olmasinlar.
Buna karsilik birinci durumda, yani
ana sözlesmelerinde faaliyet alani olarak menkul kiymet veya tasinmaz ticareti
ve kiralanmasiyla ugrasmayi belirten, ancak fiilen bu islerle ugrasmayan
sirketlerde ise sorun, sirketin ana sözlesmesine mi yoksa fiili duruma mi
bakilacagi sorunu seklinde karsimiza çikmaktadir.
Burada bence sekli yapiya degil, fiili
duruma bakilmasi gerekmektedir. Özün önceligi ilkesi ve Vergi Usul Kanunu’nun
3. maddesinde ifadesini bulan ekonomik yorum ilkesi, bunu gerektirmektedir.
Nitekim Danistay 4. Dairesi yeni
tarihli bir içtihadinda, yerlesik içtihadina uygun sekilde, “esasen tasinmaz
alim-satimi yapmak ve kiraya vermek faaliyetinde bulunmayan ancak sirketin ana
sözlesmesindeki istigal konulari arasinda bu faaliyetlerin sayilmasi nedeniyle
ihtirazi kaydi kabul edilmeyen Sirketin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis
ettigi tasinmazin satisindan dogan kazancin istisna kapsaminda
degerlendirilmesi gerekir” seklinde hüküm vermistir (E. 2012/1207 K. 2015/6061
sayi ve 30.11.2015 tarihli Karar).
Bu kararin alinmasinda; Sirketin satisa
konu ettigi binayi isletme faaliyetlerinde kullanilmak üzere edinilen ve
tahmini yararlanma süresi bir yildan fazla olan fiziki varlik kalemlerinin ve
bunlarla ilgili birikmis amortismanlarin izlendigi "25. Maddi Duran
Varliklar" hesabi altinda "252. Binalar" hesabinda izlemis ve
satisindan elde edilen kazanci da, isletmenin olagan faaliyetlerinden bagimsiz
olan ve bu nedenle arizi nitelik tasiyan duran varliklarin satislarindan elde
edilen kârlar ile olagan disi olay ve gelismeler nedeniyle ortaya çikan gelir
ve kârlarin yer aldigi "67. Olagandisi Gelir ve Kârlar" hesabi
altinda arizi bir karakter tasiyan duran varlik satislarindan dogan kârlar gibi
gelir ve kârlarin yer aldigi "679. Diger Olagandisi Gelir ve Kârlar"
hesabinda muhasebelestirmis olmasi da rol oynamistir.