AYNI KONUDA IKI FARKLI ÖZELGE
Dünya Gazetesi 28.5.2019
Vergi uygulamalarinda Vergi Usul Kanunu 413’ncü
maddesinde düzenlenen ve “mükelleflerin izahat talebi” basligini tasiyan
düzenleme, teoride bir mükellef hakki olarak kabul edilmektedir. Mükelleflerin
açiklama talep etmeleri, kanuna uyum konusunda da önem tasimaktadir ve
mükelleflerce sikça basvurulan bir yoldur. Bu sayede mükellefler vergisel
yükümlülüklerini ilerde yaptirimla karsilasmadan yerine getirme olanagina da
kavusmaktadir.
Bununla birlikte bazen ayni konuda farkli
özelgeler verildigi ve her iki yöndeki özelgelerin Gelir Idaresi Baskanligi
elektronik sisteminde yer aldigi gözlenmektedir. Nitekim konu ve sorunlari ulastigi boyut
sonucunda Istanbul Yeminli Mali Müsavirler Odasinin Platform toplantisina dahi
konu olmustur.
Görüsmelerde özellikle, Özelgelerin idarenin
görüsünü ifade eden düzenleyici belge niteliginde olup olmadigi ve mükellefin
özelgeleri bilmemesi halinde veya özelgeye uyulmamasi durumunda ne gibi hukuki
sonuç ile karsilasabilecegi ve bu durumun mükellefin vergisel anlamda kusuru olup
olmadigi sorularina yanit aranmaya çalisilmistir. Platform toplantisi sonucu
olusan görüs ise asagidaki sekilde olusmustur.
“Mükellef
Bakimindan Mükellefler vergi incelemesi sirasinda kendilerine yönelik
elestirilere konusu ayni olmak kaydiyla baska vergi mükelleflerine verilen
özelgeleri ibraz edebilirler. Vergi müfettisligi veya diger vergi incelemesine
yetkili olanlarca ayni konuda iki farkli özelge ibraz eden mükellefe vergi
cezasi ve faiz uygulamasi yapmasi mümkün olmamalidir. Çünkü V.U.K. 369’ncu maddesi
ve 400 numarali V.U.K Genel Tebligi mükellefin hakkini kabul etmektedir.
Idarenin farkli özelge vermesi görüs degistirmesi anlamina gelmektedir.
Çeliskili özelgenin sonucu budur ve platform bu yönde görüs olusturmustur.
Idarenin son özelgeye aykiri olan islem nedeniyle tarhiyat yapmasi halinde
vergi cezasi ve faiz söz konusu olmamalidir. Mükellef savunma amaçli özelgeyi
kullanabilir ancak özelge düzenleyici bir metin olmadigindan, yasa ayni kalmis
ancak idare özelge ile sadece görüs degistirmis ise mükellef en son özelgeyi
bilmedigi için yaptirima tabi tutulamaz. Özelge sadece kendisine verilen
mükellef için düzenleyici anlam tasimaktadir. Idare Bakimindan Vergi idaresi
yasa ayni kalmis ve özelge ile fikir degistirmis ise mükelleften ceza ve faiz
talebinde bulunmamali ve bu yönde vergi inceleme raporu yazilmamalidir.
Bilindigi üzere son özelge geçerli olmakla birlikte idare daha önce aksi yönde
görüs bildirdigi için ceza ve faiz tarhiyatina gidilmemelidir. Vergi
incelemelerinde kendisine iki farkli ve ters yönde özelge sunulmasi halinde
ceza ve faiz uygulanmamali ve V.U.K. 369'ncu maddesi hükmüne göre hareket
edilmelidir. Ayrica yasa degismedigi ve sadece özelge degistigi için tek
dayanak olarak özelge esas alinip inceleme raporu yazilmasi ve tarhiyat istenmesi
dogru olmamalidir. Çünkü özelge ancak kendisine verilen mükellef bakimindan
düzenleyici belgedir. Yeni özelgeyi bilmedigi için bu dayanak gösterilip
mükellefe tarhiyat yapilmamalidir. Özelgeyi düzenleyici bir belge gibi
yorumlayarak kanun, teblig, yönetmelik veya sirküler gibi kullanmak yukarda
sayilan maddeler (V.U.K 369 ve V.U.K. 413) uyarinca dogru degildir. Idarenin
konuya bu sekilde yaklasmasinin daha uygun olacagi aksi durumun verginin
kanuniligi ilkesi ve Anayasa’ya uygunlukla ilgili sorun olusturacagi platform
katilimcilarinin büyük çogunlugu tarafindan kabul görmüstür.”
Konu ilginç ve incelenmeye deger bir konudur.
Idarenin görüs degistirmesi halinde, önceki özelgenin “konunun verginin
kapsamina girmedigi veya düsük oranda vergi kapsamina girdigi” seklinde olmasi
halinde durum ne olacaktir. Idare ikinci görüs dogrultusunda bastan görüs
bildirseydi (yani konunun vergi kapsaminda oldugu veya yüksek oranli vergiye
tabi oldugu görüsü ilk özelgede yer alsaydi), belki mükellef o islemi
yapmayacakti. YMM Odasinin Komisyonunun görüsünü ceza ve faiz istenilememekle
birlikte verginin alinabilecegi yönünde anliyorum. Böyle bir durumda
mükelleften vergi aslinin aranmasinin uygun olup olmayacaginin özel olarak
tartisilmasi gerekirdi. Örnegin mükellefin satis vaadi sözlesmesi ile evini
dört yil içinde satmasi halinde deger artis kazancinin olusmayacaginin özelgeye
baglanmasi, sonraki özelge ile bu durumda da deger artis kazancinin olusacagi
görüsünün benimsenmesi seklindeki varsayimsal bir olayda, mükellef nihai görüsü
önceden beilse idi belki evini satis vaadi sözlesmesi ile satmayacakti. Sattigi
ürünün KDV’sinin % 8 oldugu seklinde özelge verilmesine karsilik sonradan idari
anlayisin KDV oraninin % 18 olmasi gerektigi seklinde degismesi durumundaki
varsayimsal olayda, ürünlerini özelgeye dayanarak % 8 ile satan mükellefin,
kendisinden fark vergi istenmesi halinde bu vergiyi yansitabilecegi kimse
olmayacaktir. Mükellefe bastan sonraki görüs bildirilse idi mükellefin fark
vergi kadar maliyeti olmayacakti. Nitekim bu ikinci örnegimize benzer bir
olayda Danistay 9. Dairesi, verginin yansitilma olanaginin kalmamis olmasi
dolayisiyla özelge bazinda olusan idari anlayis degisikliginde fark verginin de
istenemeyecegine karar vermistir.
Galiba en dogru çözüm, özelge bazinda idari
anlayisin degistigi hallere, idari anlayisi degistiren görüsün tarihine kadar
yorumun ve uygulamanin önceki özelge bazinda yapilmasidir.