KURUMLAR
VERGİSİNDE 7394 DEĞİŞİKLİKLERİ
Dr. A.
Bumin DOĞRUSÖZ
Dünya
Gazetesi / 12.4.2022
Geçtiğimiz
günlerde Mecliste kabul edilen 7394 sayılı Torba Kanunla Vergi Usul Kanununun
ceza düzenlemelerinde yapılan değişiklikleri daha önce aktarmıştım. Bu yazımda
da anılan Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişiklikleri aktarmaya
çalışacağım.
Kurumların
tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonları ile diğer yatırım fonlarından
elde ettikleri kâr payları istisna kapsamında (md. 5/1a-4) iken 7394 sayılı
Kanunla istisna kapsamı genişletilmiş ve söz konusu fon katılma paylarının fona
iadesi suretiyle elde edilen kazançlarda kapsama dahil edilmiştir. Öte yandan söz
konusu fonların katılma paylarından Vergi Usul Kanununun 279. maddesi
kapsamında dönem sonu değerlemesine tabi olanlarda değerleme kazançları istisna
kapsamında değilken, yapılan değişiklikle istisna kapsamına alınmıştır.
Bu
konuda yapılan bir diğer değişiklikte gayrimenkul dışındaki varlıklara yatırım
yapan, münhasıran altyapı yatırım ve hizmetlerinden oluşan portföyü işleten
veya işletecek olan gayrimenkul yatırım ortaklıklarının gayrimenkul yatırım
ortaklığı kapsamında değerlendirilemeyeceği hükme bağlanmıştır. Yeni
düzenlemeye göre gayrimenkul fon ve yatırım ortaklıklarının kazançları, esas faaliyet konusunun gayrimenkul, gayrimenkul
projeleri ve gayrimenkule dayalı haklardan oluşan portföyü işletmek olması
koşulu ile vergiden istisna olacaktır. Yargı kararlarını berteraf etme sonucu
doğuran bu düzenleme 1.1.2023’den sonrası için yürürlüğe girecektir.
7394 sayılı Kanunla Kurumlar
Vergisi Kanununda yapılan bir başka değişiklikte, Kanununun 5/1-e maddesinde
düzenlenen ve kısaca taşınmaz-iştirak hissesi satış kazancı istisnası olarak
bilinen istisnanın kapsamının genişletilmesidir. Yapılan değişiklikle iki
yıldan uzun süreyle elde tutulan yatırım fonlarının katılma paylarının satışı
halinde satıştan doğan kazançların da %75 oranında istisnaya tabi olması
sağlanmıştır. Buradaki
satışın “fona iade” şeklinde anlaşılması zorunludur. Kanunun 5/1a-4 maddesinde
yapılan değişiklikle “fona iade” ibaresi kullanılırken, burada kullanılmamasına
ve sadece satıştan bahsedilmesine bir özel önem atfedilmemesi, bir yazım
özensizliği olarak görülmesi gerektiği düşüncesindeyim.
Öte
yandan yapılan bir değişikliklede, uygulamada sermaye şirketlerince oluşturulan
“sermaye tamamlama fonu” veya “zarar telafi fonu” olarak adlandırılan fonların
kurum kazancının tespitinde dikkate alınmaması sağlanmaktadır. Türk Ticaret
Kanunu hükümlerine (md. 367) göre, son yıllık bilançolarında sermaye ile kanuni
yedek akçeler toplamının üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığının
anlaşılması durumunda, şirketlerin kendiliğinden sona ermiş sayılmaması için,
genel kurulca sermayenin üçte biri ile yetinme veya sermayenin tamamlanmasına
karar verilebilmekte, bu amaçla da ortaklar tarafından verilen paralar ile söz
konusu fon oluşturulabilmektedir. Bu konuda alınabilecek tedbirler ve fonun
oluşturulması konusundaki ayrıntılar Ticaret Bakanlığınca 15.9.2018 tarihli
Resmî Gazete’de yayınlanmış Tebliğ’de yer almıştır. Bu Tebliğde daha sonra
26.12.2020 günlü Tebliğ ile bazı değişiklikler yapılmıştır. Bu fona ortaklarca
konulan tutarların, özünde -Kurumlar Vergisi Kanununun 6/2. maddesi uyarınca
kurumlara da uygulanan- Gelir Vergisi Kanununun “pay sahiplerince işletmeye
ilave olunan değerlerin” kazanç tespitinde dikkate alınamayacağını söyleyen 38.
maddesi uyarınca vergiye tabi olmaması gerekirken, idari anlayış özelge bazında
ve yanılgın bir şekilde aksi yönde oluşmuştur. Şimdi Kanun ile bu anlayış değiştirilmekte ve
söz konusu fona ortaklarca konulan tutarların kurumlar vergisi matrahının
hesabında nazara alınmayacağı hükme bağlanmaktadır.
Bu
değişiklikte de geçmişte de zaman zaman olduğu gibi, idari anlayış sonucu
ortaya çıkan ve bir özelge veya genel tebliğ ile ortadan kaldırılabilecek
nitelikteki bir sorunun, kanun koyucu eliyle giderilmesi yoluna gidildiği
görülmektedir. Bu gibi kanun değişikliklerinde uygulama sorunu ile kanundan
kaynaklanan sorunların ayrıştırılması, uygulama sorunlarının kanun konusu
yapılamaması gerekmektedir. Ancak şimdi kanun koyucunun müdahalesi ile
getirilen bu çözüm, geçmişe ilişkin bir geçici düzenleme içermemesi
dolayısıyla, sanki maddenin yürürlüğünden sonra oluşturulacak fonlar için
geçerli olduğu, geçmişte oluşturulan fonların ise -maddenin mefhum-u
muhalifinden çıkan anlama göre- kurumlar vergisi matrahına dahil edilmesi
gerektiği gibi bir sonucu da beraberinde getirmiştir. Nitekim madde
gerekçesinin kaleme alınış şekli de bu düşünceyi doğrulamaktadır. Keşke Kanuna bir
geçici madde eklenerek sorun geçmişe de etkili şekilde çözülse idi.
Bir
başka değişiklikle de 5651 sayılı
İnternet Ortamında Yapılan Yayınların Düzenlenmesi ve Bu Yayınlar Yoluyla
İşlenen Suçlarla Mücadele Edilmesi Hakkında Kanunun ek 4. maddesi kapsamında
hakkında reklam yasağı uygulananlara verilen reklamların giderleri, kanunen kabul
edilmeyen giderler arasına alınmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan son
değişiklik ise oran konusundadır. Bilindiği
gibi kurumlar vergisi, 2022 yılı kazançlarında % 23, sonraki yılların
kazançlarında ise ise % 20 oranında
tahsil edilecektir. Yapılan değişiklik ile bankalar,
6361 sayılı Kanun kapsamındaki şirketler, elektronik ödeme ve para kuruluşları,
yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası
kurumları ile sigorta ve reasürans şirketleri ve emeklilik şirketlerinin 2022
ve sonraki yıl kazançları üzerinden ödeyecekleri verginin oranının % 25 olması
öngörülmüştür. Bu şirketlerin, kendileri için eşitliğe aykırı şekilde oran belirlemesi
yapılmasının Anayasaya aykırılığı savıyla ihilaf konusu yapıp yapmayacaklarını zaman
gösterecektir.