ATIF RAPORLARIYLA SUÇLAMA
Dr. A. Bumin DOĞRUSÖZ
Dünya Gazetesi 27.10.2020
Naylon fatura deyişi, aslında hukuki
olmayan bir deyiştir. Naylon faturanın hukuktaki adı, sahte veya muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belgedir. Bu kavramların tanımı, Vergi Usul Kanununun 359.
maddesinde yer almıştır. Anılan maddeye göre sahte belge, gerçek bir muamele
veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge; muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belge ise gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla
birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı
şekilde yansıtan belgedir. Bu tür belge kullanımlarında uygulanacak idari para
cezası aynı olmakla birlikte, hürriyeti bağlayıcı ceza her iki tür belge için
ayrı ayrı düzenlenmiştir. Bu sebeple, gerçeğe aykırı belge düzenleyenler veya
kullananlar hakkında düzenlenecek vergi inceleme raporlarında ve
iddianamelerde, bu ayırıma dikkat edilmesi, fiilin hangi tür belge kapsamında
görüldüğünün delilleri ile birlikte açıklanması gerekmektedir.
Ancak
uygulamada, bu tür belge düzenleyen veya kullananlar hakkında tarhiyat
yapılmasına yönelik olarak hazırlanan İnceleme Raporlarında, yeterli titizliğin
gösterildiğini söylemek zordur. Bir mükellefle ilgili en ufak bir olumsuzlukta
(adres değişikliğini bildirmeme, ortaklara ulaşamama, ticareti terk etmiş olma,
şirket devredilip yeni ortakların bir süre sonra ortadan kaybolması vb.) o
mükellefin baştan beri sahte belge üretmekle iştigal ettiği kabul edilmektedir.
Bildiğim bir olayda ulaşılamayan ve defter ve belge ibraz etmeyen 6 yıllık bir
şirketin baştan beri sahte belge düzenlemekle iştigal ettiği ve bu maksatla
kurulduğu ileri sürülerek yazılmış rapora istinaden kullanıcılara raporlar
yazıldı. Kullanıcılardan biri uzlaşma aşamasında, düzenleyen şirkete kredi
borçları ile ilgili bankaların takipler yaptığını, şirketin 3 kamyonunu
haczedip sattırdıklarını belgeleyerek, taraflar arası ticaretin o döneme denk
geldiğini kanıtlayarak iyi bir şekilde uzlaştı. Davaya gitse kesin kazanırdı.
Çünkü sadece sahte belge üretmek için kurulan hiçbir şirketin kredi borcu ve üç
kamyonu olmaz. Bir başka örnekse her ay 12 işçisinin sigorta primini ödeyen,
iddia ettiği üretimi ile orantılı elektrik bedeli ödeyen ve en önemlisi bir
iflas idaresinden kiralayıp sigorta da ettirdiği makinelerle üretim yapan bir
firmanın, ilk günden beri sahte belge üretmek üzere kurulmuş paravan şirket olmakla
suçlanması. Yine bir başka olayda firma sahipleri hakkında sahte belge
düzenlediği iddiası ile rapor yazılıyor. Yargılanıyorlar. Ancak fatura düzenlediği
firmayı bu fatura dolayısıyla inceleyen vergi müfettişi, “eleştirilecek bir
hususa rastlanılmamıştır” diye rapor yazıyor.
Özellikle
bir mükellefin anılan türde belgeler düzenlediğinin tespit edildiği hallerde, o
mükellef hakkında yazılan Raporlara atıf yapılmak suretiyle, bu mükelleften
belge alan herkes için seri halde ve sadece söz konusu belgenin deftere
kaydedildiğini saptayan bir tutanağa dayanılarak, taraflar arası ticari ilişki
ve ödeme şekli incelenmeksizin, irsaliyeye, banka veya çek dökümlerine
bakılmaksızın Raporlar üretilmektedir. Söz konusu mükelleften belge alanlara,
sadece diğer rapora atıf yapılarak yazılan Rapor tebliğ edilmekte, ancak
belgeyi düzenleyen kişi hakkında düzenlenen ve belgelerinin niçin sahte veya
yanıltıcı belge kabul edildiğini açıklayan –atıf yapılan- Rapor tebliğ
edilmemektedir.
Atıf
yapılan Raporun tebliğ edilmemesi, önce İdarenin kişilere karşı bütün
işlemlerini gerekçelendirmesi zorunluluğunu ihlal etmektedir. Başka Raporlara
atıf yapılarak düzenlenen Raporların, atıf yapılan Rapor eklenmeksizin tebliğ
edilmesi, Vergi Usul Kanununun 35/son ve 366/son maddelerine de aykırı bir
durum yaratmakta, yapılan tebliği usulsüz kılmaktadır. Ne var ki yargı da bu
hususu hiç dikkate almıyor.
Bu
şekilde atıf yapılan Rapor veya ilgili kısmının bir örneği eklenmeksizin
tebliğ, işlem temelinin gizlenmesi
kadar, ceza açısından da suçun bütün unsurları ile saptanıp saptanmadığının da
delillendirilememesi anlamını taşımaktadır. Bu husus ise mükelleflerin yargı
önünde savunma haklarını kısıtlamakta, vergi veya ceza yargısında doğal olarak
yargıç, atıf yapılan Raporlara erişmeye çalışmaktadır.
Atıf
yapılan Raporla, belgelerin niçin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı
kabul edildiğinin işleme muhatap olan kişi ile yargıç tarafından bilinmesi,
işlemlerin hukuka uygunluğunun sağlanması ve dolayısıyla hukuk devleti
ilkesinin yaşama aktarılabilmesi açısından son derece önemlidir. Burada, atıf
yapılan Raporun tebliğ edilmemesi, vergi mahremiyeti gibi konu ile ilgisi
olmayan bir gerekçeye dayandırılamaz.
Öte
yandan, sahte veya yanıltıcı belge düzenlediği iddia olunan kişi ile bu belgeyi
kullanan kişi arasındaki ilişki birçok halde incelenmeyerek, sadece atıfla
yetinilmektedir. Bu da, atıf yoluyla yazılan Raporu, hukuki açıdan
sakatlamaktadır. Zira komisyon karşılığı fatura düzenlediği kabul olunan bir
kişinin dahi kestiği bütün faturaların bu kapsamda olup olmadığının,
yanılgınlığı ileri sürülen faturaya bağlı mal hareketini belgeleyen sevk
irsaliyesinin bulunup bulunmadığının, para hareketini belgeleyen çek veya banka
dekontu gibi belgelerin olup olmadığının ve en önemlisi envanter kayıtlarının,
mal veya hizmetin akıbetinin ayrıca incelenmesi gerekmektedir.
Atıf yapılan
Rapordaki düzenlenen belgeleri yanıltıcı veya sahte olarak nitelendirme sebebi,
aslında bir çok halde, sadece belge düzenleyen hakkında işlem yapılmasını
gerektirmekte, taraflar arası ticari ilişki ayrıca incelenmeden belgeyi
kullanan hakkında işlem yapılmasını mümkün kılmamaktadır. Örneğin belgeyi
düzenleyenin adresinde bulunamaması, KDV beyannamelerini vermemiş olması veya sadece
vergi incelemesi yapma yetkisi bulunmayan kolluk kuvvetleri tarafından alınan
ifadeye dayanılarak tanzim olunan Raporlar bu niteliktedir ve bu raporlara
atfen inceleme raporu düzenlenmesi olanaklı değildir.
Bu noktada
ileri sürülen vergi mahremiyeti gerekçesi ise, tutarlı bir gerekçe olmaktan
uzaktır. Hakkında sahte belge düzenlediği iddia olunan kişiye ait raporu vergi
mahremiyeti gerekçesi ile gizleyerek, bu rapora dayanılarak suçlanan diğer
kişilerin savunma hakları kısıtlanamaz.
NOT : Bu yazımı benzerlerini 2016
ve 2018’de daha önce yayınlamıştım. Ancak, atıf yoluyla suç isnadı içeren
raporların sayısı yine artmıştır. Gelir İdaresi veya Vergi Denetim Kurulunca bir
iç genelge ile ortadan kaldırılabilecek bu konuya, belki bu konuda da bir adım
atılır umudu ile tekrar değinmek istedim.