VERGIDE YENI DÜZENLEMELER: TEBLIGAT ISLEMINDE MERNIS SISTEMI VE KAPIYA YAPISTIRMA USULÜ

Doç. Dr. Özgür BIYAN

Vergi düzenlemelerini de bünyesinde barindiran yeni bir torba yasa TBMM’ye sunuldu. Pek çok kanunda düzenleme yapan torba yasadan vergi hukuku da nasibini aldi. Hatta genis çapli yapilan düzenlemelerle vergi yine gündemdeki konu haline geldi. Muhtemelen yeni düzenlemelerle ilgili uzman ve akademik yazilar hizla üretilecek görünüyor. Zira elestiriye açik degisiklikler ziyadesiyle var.

Degisiklikler arasinda esas itibariyle Vergi Usul Kanunu (VUK) çerçevesinde sürdürülen tebligat islemi ile ilgili düzenlemeler dikkat çekenlerden biridir. Bilindigi üzere de tebligat vergilendirme süreçlerinde özellikle sekil ve usul açisindan önemli bir islemdir. Vergi Usul Kanununda tebligat vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususlarin yetkili makamlar tarafindan mükellefe veya ceza sorumlusuna yazi ile bildirilmesi olarak tanimlanir (m.21). Bu bildirim, hakkinda ikmalen ve re’sen tarhiyatlar basta olmak üzere hakkinda vergilendirmeyle hüküm ifade eden islemler yapilan mükellefin bilgilendigi ve ne gibi islemler yapildigini fark ettigi bir usuli idari islemdir. Eger tebligat islemi yapilmazsa mükellefin bilgisi olmasi da mümkün degildir. Ancak tebligat islemi sonrasi mükellef itiraz, dava açma gibi haklarini kullanabilir. Tarh isleminin gerçeklesmis olmasi vergilendirme için yetmez. Yapilan tarh etme ve ceza kesme isleminin hukuk âleminde sonuç yaratabilmesi teblig edilmesine baglidir. O nedenle de teblig önemlidir.

Türk Hukukunda tebligat islemleri esas itibariyle 7201 sayili Tebligat Kanunu hükümlerine göre yürütülür. 213 sayili VUK bu Kanundan ayri olarak tebligat hükümlerine yer vermistir. Ayrica Tebligat Kanununa göre özel bir kanun oldugundan vergilendirme ve vergi cezalari islemlerinde öncelikli olarak VUK kurallari geçerlidir. Eger VUK’da herhangi bir islem için yeterli ya da hiç düzenleme yoksa o zaman Tebligat Kanunu hükümleri geçerli hale gelecektir. Diger yandan vergi yargisi ile ilgili tebligatlarda, örnegin vergi davalarindaki tebligatlarda, Idari Yargilama Usul Kanunu Tebligat Kanununu esas aldigindan, vergi yargisinda Tebligat Kanunu esas alinmaktadir.

Tebligat islemi tamamlandiktan sonra vergilendirme süreci tahakkuk asamasina geçer. Tebligat tamamlanmadan tahakkuk ve dolayisiyla tahsil islemi yapilamaz. Ayni zamanda tebligat bazi yasal sürelerin baslamasi açisindan önemlidir. Matrahin idare tarafindan tespitini saglayan, ikmalen tarhiyat ve resen tarhiyat islemlerinde tebligat islemi açik bir sekilde kendini gösterir ve saglikli bir sekilde tamamlanmak zorundadir. Hazirlik islemleri olan vergi incelemesi ya da yoklama gibi islemler neticesinde yapilan tespitlere göre tarh ve/veya ceza kesme isleminden sonra tebligat asamasina geçilir.

Torba yasa mevcut hali ile yürürlüge girerse tebligat konusunda yeni kurallarla sürdürülecegi anlasilmaktadir. Bu baglamda ne gibi degisiklikler olacagini da bilmekte fayda vardir. O nedenle bu yazida öngörülen yeni düzenlemeleri degerlendirerek sizlerle paylasmak istiyorum.

TEBLIGATTA YENI USUL

1. Isyeri Adresinin Tespiti

a) MERNIS’in (Merkezî Nüfus Idare Sistemi) kullanilmaya baslanmasi

Tasarinin 19. maddesi ile VUK’un “Bilinen Adresler” baslikli 101. maddesinde öngörülen degisiklik ile asagidaki adreslerin “bilinen adres” olacagi ve tebligatta esas alinacagi ifade edilmektedir.

“1. Mükellef tarafindan ise baslamada ve adres degisikliginde bildirilen isyeri adresleri,

2. Yoklama fisinde ve ilgilinin imzasi bulunmak sartiyla yetkili memurlar tarafindan bir tutanakla tespit edilen isyeri adresleri,

3. 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayili Nüfus Hizmetleri Kanununa göre olusturulan adres kayit sisteminde bulunan yerlesim yeri adresi,

Birinci fikranin (1) ve (2) numarali bentlerinde yazili bilinen adreslerden tarih itibariyle tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmis veya bu makamca tespit edilmis olani dikkate alinir ve teblig öncelikle bu adreste yapilir”.

Degisikliklerden ilki 5490 sayili Kanuna göre olusturulan MERNIS sistemi üzerinde kayitli adreslerin kullanilmaya baslanacagi hususudur. Bu sistem üzerindeki ikametgah adresleri tebligat asamasinda kullanilacaktir. Anlasilacagi üzere mükellefin adres olarak bildirdiklerine ulasilamazsa MERNIS sisteminin devreye sokulmasi amaçlanmakta ve burasi üzerinden mükellefe ulasilmasi hedeflenmektedir. Ayrica düzenlemelere göre “isyeri adresi olmayanlara teblig, dogrudan adres kayit sisteminde bulunan yerlesim yeri adresinde yapilacaktir”.

b) Tebligin Muhatabinin Belirlenmesi: MERNIS üzerinden mükellefe ya da kanuni temsilcilerine ulasilmasi

Degisikliklerden bir digeri de söyledir:

“Isyeri adresinde teblig yapilacak olanlarin bu adresinde bulunamamasi, isin birakilmasi veya isin birakilmis addolunmasi hallerinde teblig, gerçek kisilerde kendisinin, tüzel kisilerde bunlarin baskan, müdür veya kanuni temsilcilerden herhangi birinin adres kayit sisteminde bulunan yerlesim yeri adresinde yapilir”.

Öngörülen degisiklik uyarinca isyerinde teblig yapilacak kimseler adreslerinde bulunmazsa, isi biraktiklari veya isin birakilmis addolunmasi hallerinde idare bu konuda takdir hakkini kullanabilecek, MERNIS üzerinden kayitlara ulasarak mükellefe teblig islemini yapmaya çalisacaktir. Aslinda öngörülen yeni düzenleme ile ilgili maddenin ilk fikrasinda da MERNIS üzerinden mükellefe ulasilacagi zaten yer aliyor. Diger deyisle gerçek kisilerin MERNIS kaydina bakilabilecegine dair düzenleme var. Dolayisiyla bu düzenlemenin gerçek kisi ya da tüzel kisiye ulasilamadigi durumlarda ikinci bir seçenek olarak kanuni temsilciler araciligi ile mükellefe ulasilmasina olanak taninmak istendigi ve tebligat isleminin tamamlanmasinin hedeflendigi anlasilmaktadir. Gerçek kisi mükellefin (varsa) kanuni temsilcisinin MERNIS üzerinde kayitli adresinde tebligat yapilmaya çalisilacaktir.

Tüzel kisilerde ise baskan, müdür veya kanuni temsilcilere tebligat yapilabilmesi evvelden de vardi (VUK.m.94). Buradaki fark tüzel kisiye ulasilamazsa baskan, müdür veya kanuni temsilcilerin MERNIS üzerindeki sahsi ikamet adreslerinde tebligat yapilacagi hususudur.

2. Teblig Evrakinin Teslimi

a) Tebligattan Imtina Edilmesi Durumu: Kapiya Pusula Yapistirma Usulü

Öngörülen düzenlemelerde dikkat çeken hususlardan biri de teblig evrakinin teslimi sirasinda yeni kurallar getirilmesidir. Özellikle teblig yöntemlerindeki farkliliklar hemen dikkat çekmektedir.

Tasarinin 20. maddesi ile degisiklik öngörülen “Teblig Evrakinin Teslimi” baslikli VUK’un 102. maddesindeki düzenlemeye göre “Teblig olunacak evraki içeren zarf posta idaresince muhatabina verilir ve bu durum muhatap ile posta memuru tarafindan teblig alindisina tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunur.

Muhatap imza edecek kadar yazi bilmez veya her hangi bir sebeple imza edemeyecek durumda bulunursa sol elinin basparmagi bastirilmak suretiyle teblig edilir”.

Buraya kadar mevcut düzenlemelerde esasli bir degisiklik görülmemektedir. Ancak devaminda “Muhatap tebellügden imtina ederse, teblig evrakinin gönderildigi idareden alinabilecegi serhini içeren bir pusula kapiya yapistirilir. Posta memuru, durumu teblig alindisi üzerine serh ve imza ederek, teblig olunacak evraki teblig yaptiran idareye teslim eder. Bu durumda teblig, pusulanin kapiya yapistirildigi tarihte yapilmis sayilir” düzenlemesi ile farkli bir kural koyuldugu anlasiliyor.

Kendisine tebligat yapilmasindan imtina eden mükellefler için posta görevlisi durumu teblig alindisina serh edecek ve imzalayacak, sonra “tebligati idareden alabilirsin” serhi tasiyan bir pusulayi mükellefin kapisina yapistiracaktir. Böyle bir durumda tebligat islemi mevcut düzenden farklidir. Mevcut düzende mükellef tebligati almak istemezse teblig zarfi (evrak) önüne birakilmak suretiyle teblig edilir. Bu durumda komsulardan bir kisi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabita memuru huzurunda bu durum taahhüt ilmühaberine yazilarak tarih ve imza atilir ve hazir bulunanlara da imzalatilmak suretiyle tespit olunur (VUK.m.102). Böylece aslinda sahit/sahitler araciligi ile tebligat hukuken gerçeklesir ve ispat edilebilir hale gelir. Diger deyisle zarf artik mükellefin isyerindedir ve bunu baskalari da bilmektedir. Vergi idaresi tebligati yapmis sayilir.

Yeni düzenlemede ise “Posta memuru, durumu teblig alindisi üzerine serh ve imza ederek, teblig olunacak evraki teblig yaptiran idareye teslim eder. Bu durumda teblig, pusulanin kapiya yapistirildigi tarihte yapilmis sayilir” denilmek suretiyle belki de tebligati hiçbir zaman okumayacak ya da ulasamayacak olan mükellef açisindan “idareye gidip de tebellügün tamamlandigi tarih” degil, “imtina ettigi anda kapisina yapistirilan tarih” teblig tarihi olacaktir. Kanaatimce böyle bir durumda tebligat isleminin yapilmis sayilmasi hukuken ne derece dogrudur tartismalidir. Böyle bir sonuçta VUK 21’de yazdigi üzere tebligat gerçeklesmis midir? Yani yazi ile bildirim yapilmis midir? Bu noktada tebligat yapilacagi yazi ile bildirilmistir. Ancak tebligatin kendisi henüz bildirilmemistir.

Üstelik pusulanin güvenligi, kopmasi, baskasi tarafindan kopartilmasi, uçup düsüp kaybolma ihtimali, yapistirmanin ispati ve posta memurunun kayitsizligi ile olasi sübjektif hususlarin durumu da belirsizdir. Asil belge alindiginda süre yeniden mi baslayacaktir? Bu da belirsizdir. Hukuk devleti ve hak arama özgürlügü bakimindan tüm bu hususlar tartismalidir. Anayasa Mahkemesinde iptale konu olabilir. Ihtilafli durumlarla karsilasilmasi kaçinilmaz görünmektedir.

b) Adreste Bulunamama

VUK 102. maddede öngörülen düzenlemelere göre VUK’un “101 inci maddesinin birinci fikrasinin (1) ve (2) numarali bentlerinde sayilan isyeri adreslerine teblige çikilan hallerde, teblig yapilacak olanlarin bu adreste bulunamamasi durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrilmalari da kapsar.) durum, posta memuru tarafindan teblig alindisi üzerine serh ve imza edilerek, teblig evraki gönderildigi idareye iade edilir. Bu durumda bu Kanunun 101. maddesinin üçüncü fikrasina göre islem yapilir.

Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fikrasinin (3) numarali bendinde sayilan adrese teblige çikilan hallerde, teblig yapilacak kisinin adresinde bulunamamasi durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrilmalari da kapsar.) durum, posta memuru tarafindan teblig alindisi üzerine serh ve imza edilerek, teblig evraki gönderildigi idareye iade edilir. Bunun üzerine teblig çikaran merci tarafindan tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden teblig çikarilir. Ikinci defa çikarilan teblig evraki da ayni sebeple teblig edilemezse, teblig evrakinin gönderildigi idareden alinabilecegi serhini içeren bir pusula kapiya yapistirilir. Bu durum posta memuru tarafindan teblig alindisi üzerine serh ve imza edilerek teblig evraki, gönderildigi idareye iade edilir. Teblig evrakinin pusulanin yapistirildigi tarihten itibaren onbes gün içerisinde muhatabi tarafindan alinmasi halinde alindigi günde, bu süre içerisinde alinmamasi halinde ise onbesinci günde teblig yapilmis sayilir”.

Öngörülen düzenlemeye göre adreste bulunmayan mükellefler önce bilinen adres olarak tanimlanan MERNIS üzerindeki kayitli ikamet adresleri ile ulasilacaktir. Yine adreste bulunulmadigi durumlarda MERNIS üzerinde kayitli olan (varsa) kanuni temsilcilerin ikametgâh adreslerinde teblig yapilacaktir. Bu kisilerin de adreste bulunamamasi durumunda idarenin uygun görecegi bir sürenin sonunda yeniden (ikinci kez) teblig yapilmaya çalisilacaktir. Ikinci kez de teblig yapilamazsa teblig evraki ilgili vergi dairesine gönderilecektir. Bu asamada posta memuru “tebligatinizi vergi dairenizden alabilirsiniz” serhini düserek, kapiya pusula yapistiracaktir. Bunun tarihini teblig alindisina yazacaktir. Bu tarihten itibaren 15 gün içinde tebligat gelip alinirsa bu tarihte, gelip alinmazsa 15. günün sonunda teblig edilmis sayilacaktir.

Kanaatimce burada tebligatin tamamlanmis sayilmasi dogru degildir. Bunun yerine ilanen tebligat yoluna gidilmesi çok daha saglikli olacaktir. Böyle bir düzenlemenin pek çok ihtilafi beraberinde getirecegi de unutulmamalidir. Yukarida da ifade edildigi gibi yine pusulanin güvenligi, kopmasi, baskasi tarafindan kopartilmasi, uçup düsüp kaybolma ihtimali, yapistirmanin ispati ve posta memurunun kayitsizligi ile olasi sübjektif hususlarin durumu da belirsizdir. Hukuk devleti ve hak arama özgürlügü bakimindan tüm bu hususlar tartismalidir. Anayasa Mahkemesinde iptale konu olabilir. Ihtilafli durumlarla karsilasilmasi kaçinilmaz görünmektedir.

3. Ilanla Teblig Yöntemi

Tasarinin 21. maddesi ile VUK’un “Tebligin Ilanla Yapilacagi Haller” baslikli 103. Maddesinde yapilmasi öngörülen degisiklige göre;

“Asagida yazili hallerde teblig ilan yoluyla yapilir:

1. Muhatabin bu Kanunun 101 incimaddesi kapsaminda bilinen adresi yoksa,

2. Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fikrasinin (1) ve (2) numarali bentlerinde sayilan bilinen adreste teblig yapilamamasi halinde, muhatabin adres kayit sisteminde kayitli bir adresi bulunmazsa,

3. Yabanci memleketlerde bulunanlara teblig yapilmasina imkan bulunmazsa,

4. Baskaca nedenlerden dolayi teblig yapilmasina imkan bulunmazsa”.

101. madde kapsaminda bilinen adresinin olmamasi durumu fiilen nasil mümkün olacaktir gerçekten merak konusudur. Zira MERNIS sisteminin kullanilmasi ve bu sistemden yararlanilmasi öngörülen bir sistemde nasil olacaktir ki burada bir mükellefin adresi olmasin. Isyeri adresini bildirmese de, kanuni temsilcisi vb. ikametgâh adresine ulasilmasa da neticede MERNIS sisteminde kayitli olmadan nasil isyeri açilacaktir? Vergi dairesi mükellef kaydi yaparken yerlesim yeri belgesi istemeyecek midir? Yoksa istemeden mi islem yapmaktadir? Bu madde ile ilan yoluyla tebligata çikilmasi ancak mükellefin önceden bildirdigi adreslerin tamamen yaniltici (ya da sahte) olmasi ya da MERNIS’e yanlis adres bildirilmesi gerekir ki o zaman daha da vahim bir sonuçla karsilasmaktadir. Bir kisinin MERNIS de kaydinin olmamasi ya da olanin yanlis olmasinin ne gibi sonuçlar yaratacaginin tehlikesini tartismak bile gereksizdir. Kaldi ki gerek bildirilen adreslerden gerekse MERNIS üzerindeki ikametgah adresinden hem mükellefe ve varsa kanuni temsilcisine ulasma olanaginin yüksek olmasi ihtimali sebebiyle ilan yoluyla teblig kullanma oraninda ciddi düsüs yasanacagi fikrinin uyandigi da belirtilmelidir.

SONUÇ

Tebligat vergisel açidan önemli bir islemdir. Böylesine önemli bir islem her seyden evvel verginin tahsilatini dogrudan etkiler. Öngörülen yeni kurallarin yeniden incelenmesinde hem idare hem de mükellefler açisindan büyük fayda vardir.

Bu makale Alomaliye.com adresinde yayinlanmistir.