VERGI HUKUKUNDA KANUNYOLU
KAVRAMI ve 6545
SAYILI KANUN DÜZENLEMESI
ÜZERINE BIR DEGERLENDIRME
Mehmet Ezhan Dogrusöz *
I-
GIRIS
Bu yazida, öncelikle vergi hukukumuzda kanun yolu ve hak arama hürriyeti kavramlari kisaca ele alinmis ve daha sonra bu incelemeler kapsaminda 6545 sayili Kanun ile getirilen yeni düzenleme irdelenmistir.
Vergileme alaninda ortaya çikan idari islem ve eylemlerin yargisal denetimi vergi uyusmazliklarinin çözümünü saglamakla birlikte, bu kararlara iliskin olusabilecek hukuksal yanlisliklarin da denetime tabi tutulmasi gereklidir. Bu gereklilik, vergilendirmede adaletin saglanmasi sonuçta hukuk devleti ilkesinin varlik bulmasi açisindan da önem arz etmektedir. Iste bu noktada kanun yolu kavrami ortaya çikmaktadir.
Kanun
yolu; vergi yargilamasi hukukunda
ilk derece mahkemesi
sifatiyla yargi organlarinin (vergi mahkemelerinin ve
ilk derece mahkemesi
olarak baktigi davalarda
Danistay’in) vermis oldugu kararlara
karsi ya ayni yargi
organina ya da
bir üst yargi
organina gidilen ve
bu kararlarin degistirilmesi sonucunu da
saglayabilen bir hukuksal
denetim yoludur.
Mahkemelerin vermis olduklari nihai
kararlarin kesinlesmesini önleyen kanun
yollarina olagan kanun
yollari, kesinlesmis
hükümlere karsi taninmis olan
kanun yollarina ise olaganüstü kanun yollari denir[1].
Itiraz ve temyiz
kanun yollari olagan
kanun yollarina, kararin kesinlesmesinden sonra
gidilen yargilamanin yenilenmesi ise olaganüstü
kanun yoluna örnek
olarak verilebilir. Vergi yargi
sistemimizde, tek hakimle bakilan
vergi uyusmazliklarinda gidilen
itiraz kanun yolu
ve heyet halinde
görülen vergi uyusmazliklarinda ise
gidilen kanun yolu
olarak temyiz kanun
yolu mevcut bulunmaktadir. Ancak yazida
incelenecegi üzere, 6545 sayili
Kanunla yapilan düzenleme
ile bu yapi
için önemli degisiklikler
getirilmis bulunmaktadir.
Esas olarak
kanun yoluna basvurma
imkani dava taraflarina taninmis
bir hukuki yoldur. Bununla birlikte, gene bir
olaganüstü kanun yolu
olarak niteleyebilecegimiz kanun yararina
temyiz kanun yolunda
ise basvuru hakki
Danistay Bassavcisina taninmis
bulunmaktadir.
1982
Anayasasinin[2] 36.
maddesine göre, herkes, mesrû vasita ve
yollardan faydalanmak suretiyle
yargi mercileri önünde
davaci veya davali
olarak iddia ve
savunma ile adil
yargilanma hakkina sahiptir. Yargiya basvurma
hakki kisi açisindan
Anayasada düzenleme altina
alinmistir ve gene
kisi açisindan bir temel
hak ve hürriyet niteligindedir. Nitekim, Anayasa Mahkemesi
de, bir konuya iliskin
kararinda da bu
hususa deginmektedir.
Kararin bir bölümünde; Anayasanin 36.
maddesi belirtildikten sonra, maddeyle güvence
altina alinan hak
arama özgürlügünün kendisinin bir temel
hak niteligi tasimasinin ötesinde
diger temel hak
ve özgürlüklerden gereken
sekilde yararlanilmasini ve
bunlarin korunmasini saglayan
en etkili güvencelerden
birisini olusturdugu belirtilmekte, ayrica kisilere
yargi mercileri önünde
dava hakki taninmasinin
adil bir yargilamanin
ön kosulunu olusturdugu
da belirtilmektedir. Gene kararin
bir yerinde; Avrupa Insan
Haklari Sözlesmesi’nin adil
yargilanma hakkinin düzenlendigi
6. maddesine iliskin
Avrupa Insan Haklari
Mahkemesi kararlarinda da, mahkeme
önünde hak arama
yolunun fiilen yahut geçici
olsa da kapatilmasinin veya
kullanimini imkansiz kilan
kosullara baglayarak sinirlanmasinin adil
yargilanma hakkinin ihlali
anlamina geleceginin belirtildigi
de ifade edilmektedir[3].
Görülecegi üzere, bir
uyusmazligin veya bir
haksizlik iddiasinin yargiya tasinmasi
Avrupa Insan Haklari
Mahkemesi tarafindan da
taninmis bir haktir. Hukuka aykiri
olduguna inanilan bir
yargi organi kararina
karsi kanun yoluna basvuru
imkani da ayni
sekilde, Anayasanin 36. maddesinde
varlik bulan hak
arama hürriyetinin de
bir parçasini olusturmaktadir. Ve ayrica kanun yoluna
basvuru hakkini, Avrupa
Insan Haklari Sözlesmesinin
6. maddesinde ifade
edilen adil yargilama
hakkinin kapsami içinde
de düsünmek gerekir. Çünkü, Kanun yolu
imkaninin olmadigi bir
yargi mekanizmasinda adil
yargilama kavrami önemini
kaybedecektir.
Öte yandan, Insan Haklarinin ve Temel Özgürlüklerinin Korunmasina Iliskin Sözlesmeye Ek 7 Numarali Protokolde de bir mahkumiyet ya da ceza hükmünü daha yüksek bir mahkemeye inceletme hakki kural olarak taninmistir[4].
Mevcut vergi yargi düzenini sekillendiren Idari Yargilama Usulü Kanununda[5], 6545 sayili Kanun[6] ile yapilan düzenleme ile önemli degisiklikler yapilmistir. Idari Yargilama Usulü Kanunu (I.Y.U.K.) md. 45 uyarinca, istinaf kanun yolu düzenlemesi getirilmis bulunmaktadir[7]. Ayrica, 6545 sayili Kanun düzenlemesinde, temyiz kanun yolu ile ilgili degisiklikler de mevcut bulunmaktadir.
I.Y.U.K. md.
45 uyarinca, temyizin sekil
ve usullerine tabi olan istinaf
kanun yoluna, ilk derece
mahkemesi olarak görev
yapmakta olan vergi
mahkemelerinin kararlarina karsi, mahkemenin bulundugu yargi çevresindeki
bölge idare mahkemesine, kararin tebliginden
itibaren otuz gün içinde
basvurulabilir. Ancak,
konusu bes bin Türk
Lirasini geçmeyen vergi
davalarinda vergi mahkemelerince verilen
kararlar kesin olup, bunlara karsi
istinaf yoluna basvurulamayacaktir. Bölge idare
mahkemesi, yaptigi inceleme sonunda
ilk derece mahkemesi
kararini hukuka uygun
bulursa, istinaf basvurusunun
reddine karar verir. Buna
karsilik, bölge idare mahkemesi, ilk derece
mahkemesi kararini hukuka
uygun bulmadigi takdirde, istinaf basvurusunu
kabul ederek ilk
derece mahkemesi kararinin
kaldirilmasina karar verecektir.
Öte yandan, I.Y.U.K. md. 46’da yer alan
yeni düzenleme uyarinca da, konusu yüz
bin Türk Lirasini
asan vergi davalarinda, kararin tebliginden itibaren otuz
gün içinde temyize
basvuru hakki mevcuttur. Dolayisiyla, konusu
yüz bin Türk
Lirasinin altinda olan
vergi uyusmazliklarina iliskin
davalarda ise temyize
basvuru hakki söz
konusu olmayacaktir.
6545 sayili
Kanunun geçici 8.
maddesine göre, bu Kanunla
idari yargida kanun
yollarina iliskin olarak
getirilen hükümler, 2576 sayili
Kanunun, degisik 3.maddesine göre kurulan bölge
idare mahkemelerinin tüm
yurtta göreve baslayacaklari tarihten
sonra verilen kararlar
hakkinda uygulanacaktir. Bu tarihten
önce verilmis kararlar
hakkinda ise, kararin verildigi tarihte yürürlükte
bulunan kanun yollarina
iliskin hükümler uygulanacaktir.
6545 sayili Kanun degisikligine iliskin olarak Kanunun genel gerekçesinde, idari yargi ilk derece mahkemelerince verilen nihai kararlarin bir kisminin bölge idare mahkemesince kalan kisminin ise Danistay tarafindan denetlenecegi ifade edilmektedir. Gene, genel gerekçede, 6545 sayili Kanun uyarinca 46.maddede yapilan degisiklikle ilgili olarak; istinaf mahkemelerince karara baglanacak konulardan hangisinin temyiz yolu ile Danistay’a gideceginin belirlendigi, bu maddede sinirlayici olarak sayilan bu konular disindaki davalarin bölge idare mahkemelerinde istinaf incelemesi neticesinde kesinlesecegi belirtilmekte, ve bu uygulama ile Danistay’in temyizen karara bagladigi is yükünün azaltilacagi ve Danistay’in içtihat mahkemesi rolünün güçlendirilmesinin amaçlandigi ifade edilmektedir.
IV-
6545 SAYILI KANUN
ÜZERINE BIR DEGERLENDIRME
Yapilan yeni düzenleme ile, yarginin is yükünün azaltilmasi da amaçlanmis olmakla birlikte, düzenleme, hak arama hürriyeti ve vergide adaletin saglanmasi amaçlari yönünden elestirilebilir. Örnegin, I.Y.U.K. md.45 uyarinca, konusu bes bin Türk Lirasini geçmeyen vergi davalarinda vergi mahkemelerince verilen kararlar kesin olup, bunlara karsi istinaf yolu kapali olacaktir.
Vergi
mahkemesinin ilk derece mahkemesi
sifatiyla verdigi kararlara
karsi, kanun yolu asamasinin
açik tutulmasi yazida
ifade edildigi gibi, hem
Anayasanin 36. maddesinde
ifadesini bulan yargida
hak arama hürriyetinin
bir uzantisi niteligindedir hem
de adil yargilama hakki içinde
düsünülmesi gereken bir
husustur. Istinaf kanun yoluna
basvuruda rakamsal bir
sinirlama getirilmesi bu yönlerden uygun
olmamistir.
Yapilan
düzenlemede, I.Y.U.K. ‘un 46. maddesine
baktigimizda, konusu yüz
bin Türk Lirasini
asan vergi davalari
temyiz kanun yolu
uygulamasina konu olacaktir. Baska bir
ifade ile, konusu yüz bin
Türk Lirasini asan
vergisel uyusmazliklarda hem
istinaf hem de
temyiz kanun yolu
asamalarinin açik olmasi buna
karsilik, 5.000 Türk Lirasi
ile 100.000 Türk
Lirasi arasindaki vergisel
uyusmazliklarda ise temyiz
kanun yolunun kapali
olmasi söz konusudur. Bu
düzenleme de, hak arama hürriyeti
açisindan elestirilebilir.
-------------------------------------
*Yrd. Doç.Dr. Marmara Üni., Iktisat Fakültesi, Mali
Hukuk Ögretim Üyesi
[1]
YÜCE, Mehmet., Örnek Uygulamalarla Vergi Dava Rehberi, Ekin Basim Yayin Dagitim,
Subat – 2014, s.527
[2]
Kanun No: 2709, Resmi Gazete
Tarihi: 9.11.1982
[3]
Anayasa Mahkemesinin E.01/5 sayili
karari (GEREK, Sahnaz – AYDIN,Ali Riza., Anayasa Yargisi ve Vergi
Hukuku, Genisletilmis 2.Baski, Seçkin, Ankara -
2010, s. 285).
[4]
Insan Haklarinin ve Temel Özgürlüklerinin Korunmasina Iliskin Sözlesmeye Ek 7
Numarali Protokol madde 2: “Bir mahkeme tarafindan cezai bir suçtan mahkum
edilen her kisi, mahkumiyet ya da ceza hükmünü daha yüksek bir mahkemeye
yeniden inceletme hakkini haiz olacaktir. Bu hakkin kullanilmasi,
kullanilabilme gerekçeleri de dahil olmak üzere, yasayla düzenlenir.
Bu hakkin kullanilmasi, yasada düzenlenmis
haliyle az önemli suçlar bakimindan, ya da ilginin birinci derece mahkemesi
olarak en yüksek mahkemede yargilandigi veya beraatini müteakip bunun temyiz
edilmesi üzerine verilen mahkumiyet hallerinde
istisnaya tabi tutulabilir. “
[5] Kanun
No: 2577, Resmi Gazete Tarihi: 20.1.1982
[6] Türk
Ceza Kanunu ile Bazi Kanunlarda Degisiklik Yapilmasina Dair Kanun, Kanun No:
6545, Resmi Gazete Tarihi: 28.6.2014
[7]
6545 sayili Kanununun 25. maddesine göre, I.Y.U.K.’un 52. maddesinin basliginda yer
alan “itiraz” ibaresi “istinaf” ibaresi seklinde, “kararlarin
temyizi” ibaresi ise “kararlara karsi temyiz ya da istinaf yoluna basvurulmasi”
seklinde degistirilmistir.
[8] KARAKOÇ,
Yusuf., Genel Vergi Hukuku,Gözden Geçirilmis ve Genisletilmis 7. Basi, Yetkin
Yayinlari, Ankara -2014, s.951