SERBEST MESLEK KAZANÇLARINDA KDV SORUNU

SERBEST MESLEK KAZANÇLARINDA KDV SORUNU

Yazar: A.Bumin DOĞRUSÖZ*

Yaklaşım Dergisi/ NİSAN 2008 / Sayı: 184

I- GİRİŞ

Serbest meslek kazancı, serbest meslek faaliyetlerinden elde olunan kazançtır. Serbest meslek faaliyeti ise sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. Bu faaliyet, vekâlet, eser veya danışmanlık sözleşmesine yahut elverişli bir sözleşmeye dayalı olarak, belli bir edim şeklinde yapılabileceği gibi, danışmanlık gibi süreklilik de arz edebilir.

Serbest meslek hizmetinin verilmesi karşılığında elde edilen kazanç Gelir Vergisi Kanunu’na tabi olmaktan başka, bu hizmet karşılığında alınan bedeller de Katma Değer Vergisi Kanunu’na tabidir. Bu iki Kanun’da vergiyi doğuran olayın farklı esaslara göre belirlenmiş olması, serbest meslek erbapları bakımından uygulamada bazı sıkıntıların doğmasına neden olmaktadır.

II- SORUNUN KAYNAĞI

Gelir Vergisi Kanunu serbest meslek kazancının vergilendirilmesini “fiilen elde etme” koşuluna bağlamıştır. Yani, serbest meslek kazançları bakımından elde etme tahsil esasına bağlanmıştır. Tahsil esası, nakten tahsil ve hesaben tahsili kapsamaktadır.

Buna karşılık Katma Değer Vergisi Kanunu’nda hizmet sunumlarında verginin doğumu, hizmetin ifa edilmiş olmasına bağlanmıştır.

İki Kanun’un vergiyi doğuran olayı, aynı hizmette aynı kişi için farklı esaslara bağlaması, uygulamada zaman zaman duraksamalara ve ihtilaflara yol açmaktadır. Şöyle ki; özellikle yıllık sözleşme ile defter tutmayı ve mali tablolar ile döneme ait beyannameleri hazırlamayı belli bir bedelle (aylık taksitler halinde on iki taksitte) üstlenen serbest meslek erbabının bazı aylar ücretini tahsil edememesine rağmen, o aylarda da hizmetin verildiği gerekçesi ile KDV ödemeleri istenilmekte, ödemeyenler hakkında da cezalı tarhiyatlar yapılmaktadır.

İki Kanun arasındaki vergiyi doğuran olay belirlemesinin farklılığından kaynaklanan bu uyumsuzluğu giderecek hareket noktasının, yine bu Kanunlardan birine göre belirlenmesi gerekir. Bizce burada hareket noktasının Gelir Vergisi Kanunu olması gerekir. Zira Katma Değer Vergisi Kanunu serbest meslek hizmetinin ifasını konusuna almakla birlikte, serbest mesleğin, serbest meslek erbabının ve serbest meslek hizmetinin tanımını yapmamış, bu konularda gelir vergisine atıf yapmıştır. Dolayısıyla hareket noktasının Gelir Vergisi Kanunu olması gerekir.

Öte yandan Katma Değer Vergisi Kanunu, öz ve ekonomik gerçeklik kadar, şekle de önem veren bir Kanun’dur. Nitekim üstlenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılması, sağlıklı belgede gösterilmesi (Hatta bu da yeterli değildir. Belgenin de deftere kaydedilmiş olması gerekir.) koşuluna bağlanmıştır. Katma değer vergisinin hesaplanması da belgenin varlığına bağlıdır. Zaten belge yoksa, katma değer vergisinin yayılı olma özelliği ve indirim mekanizması çalışmaz.

O halde serbest meslek erbabında KDV hesaplanabilmesi, müşterisinde de bu verginin indirim mekanizması içerisinde değerlendirilebilmesi için, belgenin düzenlenmiş olması gerekir. Bu durumda cevabı aranması gereken soru, meslek erbabının belge düzenleme zorunluluğunun ne zaman doğduğudur.

Serbest meslek erbabının belgesi, serbest meslek makbuzudur. Bu belge, tahakkuk ilkesinin bir eseri olan faturadan farklı bir niteliğe sahiptir ve adı gibi sadece bir makbuzdur. Makbuz ise bedel tahsil edildiğinde düzenlenir. Bir başka anlatımla serbest meslek erbabı, bu makbuzu, gelir vergisi açısından vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde, tahsil esasında geliri elde ettiğinde düzenlemek durumundadır. Dolayısıyla serbest meslek erbabı, hizmetini ifa etmiş olmasına rağmen, gelirini (hizmetinin bedelini) elde etmedi ise makbuz düzenlemek zorunluluğu yoktur.

Netice olarak, serbest meslek makbuzunun yokluğu ve düzenleme zorunluluğunun bulunmadığı hallerde, katma değer vergisi de doğmayacağı görüşünü taşımaktayız.

III- YARGININ YAKLAŞIMI

Geçmişte, Danıştay 11. Dairesi de yerleşik içtihadında soruna yukarıda kısaca açıkladığımız görüşümüze paralel yönde yaklaşmış ve serbest meslek erbabınca hizmetin bedeli tahsil edilmedikçe katma değer vergisinin doğmayacağına karar vermiştir.

Bu görüş, sağlıklı bir belge düzeninin kurulması açısından da yerindedir. Zira bedel tahsil edilmeden KDV’nin doğacağı kabul edilirse KDV belgesiz beyan edilecek, ancak müşteri tarafından indirim konusu yapılamayacaktır. Bu noktada serbest meslek erbabı belge düzenleyip müşterisinin defterine de işleyemez. Çünkü böyle bir durumda alacağı için icrai takip ve tahsil yeteneğini kaybeder. İleride tahsilat yapıldığında belgenin KDV’siz düzenleneceği görüşü de savunulamaz. Çünkü bu durumda da müşteri söz konusu vergiyi indirim konusu yapamaz. Ayrıca belge düzenlenmesi ile birlikte stopaj sorunu da doğar.

Buna karşılık, 2006 yılında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nda hem de oybirliği ile verilen bir Kararla(1) aksi görüş benimsenmiştir. Kurul özetle; “KDV Kanunu’nda hizmetin ifası vergiyi doğuran olay olarak belirlenmiş olup, serbest meslekle ilgili özel bir düzenleme yer almamıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nda serbest meslek gelirinin tahsil esasına bağlanması, bu hukuki durumu değiştirmez. KDV açısından vergiyi doğuran olay, hizmetin yapılması ile oluşur. Bu nedenle mahkemece, serbest muhasebecilik faaliyetinde hizmetin yapıldığı tarihin araştırılması ve vergiyi doğuran olayın hizmetin yapıldığı tarihte -bedel tahsil edilmese de- meydana geldiği nazara alınmalıdır.” demiştir. Bu Karar’a katılma olanağı bulamamaktayız.

IV- SORUNUN ÇÖZÜM YOLU

Daha önce de defalarca dile getirdiğimiz ve en az 10 yıldır pek çok ihtilafa yol açan, ancak meslek odalarınca pek sahiplenilmese de bütün serbest meslek erbaplarını ilgilendiren bu konunun, artık kanunda yapılacak bir değişiklikle çözülmesi zorunludur.

Halen yasama organında Katma Değer Vergisi Kanunu’nda da değişiklik öngören bir tasarı vardır. Ayrıca, doğrudan doğruya işaret ettiğimiz sorunun çözümüne yönelik teklif TBMM’ye sunulmuştur. Teklif, KDV Kanunu’nun 10. maddesinin a bendinin şu şekilde değiştirilmesini öngörmektedir:

“Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması; serbest meslek erbabı için mal veya hizmet karşılığı bedelin tahsil edilmesi” şeklinde değiştirilmesini öngörmektedir.

Teklifin yasalaşması veya tasarının da önergelerle teklifteki düzenlemeyi içerecek şekilde yasalaşmasıyla bu sorun kökünden çözülmüş olacaktır.

Böylesi bir düzenlemenin yapılması, yüzbinlerce serbest meslek erbabını ilgilendiren bu sorunu çözmekle kalmayıp aynı zamanda, bu konudaki ihtilafları da ortadan kaldıracaktır. İhtilafların ve dava dosyalarının azaltılması yolu uzlaşma kanunları değil, sorunu kökünden çözecek hukuki düzenlemelerdir(2).